Split Payment

Mechanizm podzielonej płatności (ang. split payment) to instytucja prawa publicznego wprowadzana do naszego porządku prawnego od dnia 1 lipca 2018 r. Z uwagi na to, że regulacja ma wpływ również na działalność mikro i małych przedsiębiorców, ważne jest, aby zapoznać się z zasadami działania mechanizmu oraz poznać ryzyka skutków prawnopodatkowych, które mogą wystąpić zarówno w relacjach z innymi kontrahentami w obrocie, jak i wobec organów skarbowych.

1. Co to jest i czemu ma służyć

Istota tego rozwiązania polega na tym, że płatność za nabyty towar lub usługę jest dokonywana w taki sposób, że zapłata odpowiadająca wartości sprzedaży netto jest płacona przez nabywcę na rachunek rozliczeniowy dostawcy lub jest rozliczana w inny sposób, natomiast pozostała zapłata odpowiadająca kwocie podatku od towarów i usług jest płacona na specjalny rachunek bankowych dostawcy – rachunek VAT.

Mechanizm podzielonej płatności uważany jest za jedno z rozwiązań mających na celu przeciwdziałanie nadużyciom i oszustwom podatkowym, eliminując ryzyko „znikania” podatników wraz z zapłaconym im przez kontrahentów, a nieodprowadzonym podatkiem VAT. Mechanizm ten z założenia ma utrudnia lub wręcz uniemożliwia powstawanie nadużyć już na etapie samej transakcji. Jednocześnie może służyć zapewnieniu lepszej transparentności rozliczeń VAT-owskich i utrudnia „wyprowadzanie” pieniędzy za granicę.

Z uwagi na powyższe, zamiarem ustawodawcy (ratio legis) wprowadzanej instytucji do polskiego prawa było zapewnienie większej stabilności wpływów z tytułu podatku od towarów i usług, ale również zapobieganie unikaniu płacenia podatku od towarów i usług, co ma zapewni większe bezpieczeństwo podatkowe, pewność prowadzenia działalności gospodarczej oraz zachowanie równych zasad konkurencji.

Niewątpliwie jednak dopiero praktyka pokaże jak ten mechanizm będzie funkcjonował w polskich warunkach i czy rzeczywiście zakładane przez ustawodawcę cele zostaną w ten sposób osiągnięte. Należy liczyć się z tym, że jak każda nowa instytucja, tak i split payment może, szczególnie w początkowym okresie obowiązywania ustawy, powodować pewne trudności. Sama procedura nie jest tu nadmiernie skomplikowana, jednak istotne są skutki jakie będzie wywoływać zastosowanie mechanizmu dla i po stronie obu kontrahentów (stron rozliczeń). Problemy mogą tu mieć właśnie mikro i mali przedsiębiorcy, którzy często sami dokonują rozliczeń (fakturowanie, płatności, ewidencjonowanie) i nie korzystają z fachowych służb księgowych.

 

2. Dla kogo, czyli kto może lub powinien skorzystać

Mechanizm podzielonej płatności znajdzie zastosowanie wyłącznie:

1. W odniesieniu do transakcji dokonywanych na rzecz innych podatników biznesowych, czyli do transakcji B2B.

Oznacza to, że:

• pozostaje bez wpływu na zakupy dokonywane przez konsumentów (nieprowadzących działalności gospodarczej),
• nie będzie możliwe zastosowanie mechanizmu podzielonej płatności w transakcjach B2C.
• nie przewiduje się możliwości opłacania z rachunku VAT zobowiązań w innych podatkach.

Oznacza to, że tylko podatnicy podatku VAT i tylko dla potrzeb rozliczeń w VAT będą stosować mechanizm split payment.

W celu uniemożliwienia wykorzystywania ust. 2 dla celów zabezpieczenia swojego ryzyka w VAT, wprowadzono regulację, zgodnie z którą podatnik może nie naliczać podwyższonych odsetek do zaległości w podatku nieprzekraczającej dwukrotności kwoty podatku naliczonego wykazanej w złożonej deklaracji podatkowej (art. 108c ust. 4 VAT).

Jeżeli podatnik dokona wcześniejszej zapłaty zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług ze środków pochodzących z rachunku VAT, to w takim przypadku kwota jego zobowiązania będzie zmniejszona o kwotę obliczoną na podstawie wzoru określonego w ustawie (art. 108d ust. 1 VAT), uzależnioną od kwoty zobowiązania, stopy referencyjnej Narodowego Banku Polskiego obowiązującej na dwa dni robocze przed dniem zapłaty podatku oraz terminu, w jakim zobowiązanie zostanie uregulowane.

Jeżeli podatnik zawrze w deklaracji podatkowej wniosek o zwrot różnicy podatku na rachunek VAT, wówczas taki zwrot będzie mu dokonany w przyspieszonym terminie 25 dni, licząc od dnia złożenia rozliczenia, przez urząd skarbowy, za pośrednictwem rachunku zgłoszonego do zwrotu, z użyciem komunikatu przelewu1, w którym urząd skarbowy wskaże następujące informacje: kwotę odpowiadającą zwracanej kwocie różnicy podatku oraz numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku (art. 87 ust. 6a i 6b w zw. z ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług). 

W tym przypadku chodzi o zwrot wnioskowanej przez podatnika kwoty nadwyżki podatku naliczonego, niezależnie od tego, czy faktury, z których wynika wykazany podatek naliczony, zostały zapłacone z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności, czy też nie. Oznacza to, że nawet jeżeli podatnik w ogóle nie dokonywał płatności z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności w danym okresie rozliczeniowym, to i tak będzie mógł zawnioskować o zwrot całej różnicy podatku naliczonego na rachunek VAT w przyspieszonym terminie.

4. Warunek – posiadanie „rachunku VAT”

Kluczowym elementem wprowadzanej regulacji, bez którego nie będzie możliwe stosowanie mechanizmu podzielonej płatności, jest posiadanie specjalnego konta wydzielonego w ramach rachunku rozliczeniowego w banku - tzw. „rachunek VAT”. Szczegółowe zasady dotyczące rachunku VAT oraz technicznego sposobu dokonywania płatności w mechanizmie podzielonej płatności zostały określone w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Prawo bankowe w dodawanym rozdziale zatytułowanym „Rachunek VAT” (art. 4 noweli).

W celu umożliwienia wszystkim podatnikom nabywającym towary lub usługi dokonywania płatności w ramach mechanizmu podzielonej płatności, rachunek VAT będzie zakładany przez banki lub spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe dla każdego podmiotu posiadającego rachunek rozliczeniowy oraz analogiczny rachunek imienny dla celów działalności gospodarczej w SKOK. Założenie takiego rachunku wszystkim podatnikom rachunków VAT będzie obowiązkiem banku (odpowiednio SKOK-u).

Jakie będą szczegółowe zasady dokonywania rozliczeń przy użyciu rachunku VAT i jak go używać dla potrzeb tych rozliczeń - patrz poniżej pkt 6.

 

5. Mechanizm rozliczania metodą split payment

Mechanizm podzielonej płatności będzie polegać na tym, że płatność za nabyty towar lub usługę będzie dokonywana przy użyciu komunikatu przelewu w taki sposób, że:

• zapłata całości lub części kwoty odpowiadającej wartości sprzedaży netto będzie płacona przez nabywcę na rachunek rozliczeniowy podatnika w banku (albo na rachunek w SKOK),
• pozostała zapłata odpowiadająca całości lub części kwoty podatku VAT będzie płacona na rachunek VAT w banku, czyli specjalne konto (patrz wyżej pkt 4 i poniżej pkt 6), na którym będą gromadzone środki pieniężne z tytułu zapłaty podatku VAT wskazanego w otrzymanej fakturze, jak również z tytułu zwrotu podatku VAT przez urząd skarbowy.

Z punktu widzenia technicznego, dokonywanie płatności przy zastosowaniu mechanizmu podzielonej płatności będzie następować przez użycie komunikatu przelewu.

Podatnik-nabywca w dalszym ciągu będzie wypełniał jeden dokument, tj. komunikat przelewu, na którym wskazane będą dwie kwoty: kwota wartości sprzedaży brutto oraz kwota podatku. Bank (SKOK) dokona natomiast czynności mających na celu przekazanie wpłacanej kwoty na właściwe konta, a mianowicie kwotę odpowiadającą kwocie podatku na rachunek VAT, natomiast pozostałą kwotę na rachunek rozliczeniowy w banku (albo na rachunek w SKOK).

Przy dokonywaniu płatności z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności przy użyciu komunikatu przelewu, ustawa wprowadza obowiązek podawania następujących informacji (obligatoryjnie), tj.:

• kwoty odpowiadającej całości albo części kwoty podatku wynikającej z faktury, która ma zostać zapłacona w mechanizmie podzielonej płatności;
• kwoty odpowiadającej całości albo części wartości sprzedaży brutto;
• numeru faktury, w związku z którą dokonywana jest płatność;
• numeru, za pomocą którego dostawca towaru lub usługodawca jest zidentyfikowany na potrzeby podatku.

Ustawa nie przewiduje możliwości stosowania mechanizmu podzielonej płatności do dokonywania zapłaty w innych formach niż przelew (np. zapłata gotówkowa, karty płatnicze).

Ustawa zawiera również ważne regulacje dla przypadków, w których u podatników będzie dochodziło do odkładania się środków pieniężnych na rachunku VAT. W takich sytuacjach podatnik będzie miał prawo do wystąpienia z wnioskiem o dokonanie przelewu środków zgromadzonych na jego rachunku VAT, we wskazanej przez siebie w tymże wniosku wysokości, na rachunek rozliczeniowy tego podatnika (lub imienny rachunek w SKOK), prowadzony dla celów działalności gospodarczej (nowy art. 108b ust. 1 i 2 VAT).

Bank (albo SKOK) po otrzymaniu takiego postanowienia będzie miał obowiązek niezwłocznie dokonać przekazania środków do wysokości kwoty wskazanej w postanowieniu. W przypadku gdy kwota wskazana w postanowieniu przewyższać będzie wysokość środków zgromadzonych na rachunku VAT na dzień realizacji postanowienia, bank przekaże środki do wysokości salda na tym rachunku. W takim przypadku, tj. gdy na rachunku VAT jest mniej środków niż kwota wskazana w postanowieniu i ta mniejsza kwota zostanie przekazana na rachunek rozliczeniowy, uznaje się, że postanowienie zostało wykonane w całości (nowy art. 62c ust. 12 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Prawo bankowe).

Wreszcie w przypadku, gdy przeprowadzona przez organ skarbowy weryfikacja nie potwierdzi zasadności złożonego wniosku podatnika z uwagi na wystąpienie następujących przesłanek:

• gdy zachodzi uzasadniona obawa, że zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku nie zostanie wykonane, w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań z tytułu tego podatku lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję, lub
• wystąpi zaległość podatkowa w podatku lub zostanie ustalone dodatkowe zobowiązanie podatkowe

– naczelnik w drodze decyzji odmówi wydania zgody na przekazanie środków zgromadzonych na rachunku VAT na rachunek rozliczeniowy podatnika.

 

6. Zasady rozliczeń przy użyciu konta VAT

Jak już wskazano powyżej w pkt 4, dla potrzeb stosowania mechanizmu podzielonej płatności, ustawodawca wprowadza narzędzie w postaci tzw. rachunku VAT, który z punktu widzenia formalnoprawnego będzie nową kategorią rachunku bankowego, które mogą dla podatników w ramach jednej umowy prowadzić banki. Regulacje dotyczące obowiązku otwarcia i zasad prowadzenia tego rachunku będą zawarte w ustawie Prawo bankowe (nowelą dodaje się nowy rozdział 3a pt. „Rachunek VAT” – art. 62a-62f Prawa bankowego).

Z uwagi na to, że bankowy rachunek VAT będzie niejako dedykowany dla rozliczeń przy użyciu split payment, bo prowadzonym w celu rejestracji środków pieniężnych otrzymanych z tytułu zapłaty podatku VAT wskazanego na wystawionej przez podatnika fakturze, jak również z tytułu zwrotu podatku VAT przez urząd skarbowy, w praktyce jego funkcjonalność będzie ograniczona.

Rachunek VAT może być uznanywyłącznie środkami pieniężnymi pochodzącymi z tytułu:

1) zapłaty kwoty odpowiadającej całości lub części kwoty podatku od towarów i usług płaconej przy użyciu komunikatu przelewu, o którym mowa w art. 108a ust. 3 ustawy o VAT;

2) wpłaty kwot podatku przez podatników obowiązanych do obliczania i wpłacania podatku w formie zaliczek, dokonujących wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów: 

Na rachunku VAT nie mogą być gromadzone środki pieniężne z innego tytułu niż z tytułów wskazanych powyżej.

Rachunek VAT może być przez bank obciążony wyłącznie w celu:

1) dokonania:

a) płatności kwoty odpowiadającej całości lub części kwoty podatku od towarów i usług z tytułu nabycia towarów lub usług na rachunek VAT,

b) zwrotu kwoty stanowiącej równowartość kwoty podatku od towarów i usług, w przypadkach, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 13 i ust. 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, wynikającej z wystawionej przez podatnika faktury korygującej, na rachunek VAT nabywcy towarów lub usług

 przy użyciu komunikatu przelewu;

2) wpłaty podatku od towarów i usług, dodatkowego zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 112b i art. 112c ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, lub odsetek za zwłokę w podatku od towarów i usług, lub odsetek za zwłokę od ustalonego dodatkowego zobowiązania podatkowego, na rachunek urzędu skarbowego;

3) wpłaty podatku od towarów i usług przez podatników, o których mowa w art. 103 ust. 5a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, na rzecz płatników, o których mowa w art. 17a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, przy użyciu komunikatu przelewu, z uwzględnieniem art. 103a tej ustawy;

4) przekazania przy użyciu komunikatu przelewu kwoty odpowiadającej kwocie podatku od towarów i usług na rachunek VAT dostawcy towarów lub usługodawcy przez podatnika, który:

a) otrzymał płatność przy użyciu komunikatu przelewu oraz

b) nie jest dostawcą towarów lub usługodawcą wskazanym na fakturze, za którą jest dokonywana płatność;

5) zwrotu przy użyciu komunikatu przelewu nienależnie otrzymanej płatności na rachunek VAT podatnika, od którego otrzymano tę płatność przy użyciu komunikatu przelewu;

6) przekazania środków na rachunek VAT posiadacza rachunku VAT prowadzony w tym samym banku przy użyciu komunikatu przelewu, w którym posiadacz w miejsce informacji, o których mowa w art. 108a ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług:

a) pkt 1 i 2 – wskazuje kwotę przekazywanych środków,

b) pkt 3 – wpisuje wyrazy: „przekazanie własne”,

c) pkt 4 – wskazuje numer, za pomocą którego posiadacz jest zidentyfikowany na potrzeby podatku;

7) przekazania środków na rachunek wskazany przez naczelnika urzędu skarbowego w postanowieniu, o którym mowa w art. 108b ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

8) przekazania środków na rachunek rozliczeniowy państwowej jednostki budżetowej, w przypadku gdy rachunek VAT prowadzony jest dla rachunku rozliczeniowego, o którym mowa w art. 196 ust. 1 pkt 2 albo pkt 5 ustawy o finansach publicznych;

9) realizacji zajęcia na podstawie administracyjnego tytułu wykonawczego, dotyczącego egzekucji należności z tytułu podatku od towarów i usług.

Zasady realizacji przez bank określono szczegółowo w nowym art. 62c Prawa bankowego. W celu realizacji przelewu z tytułu zapłaty faktury bank, który prowadzi rachunek rozliczeniowy nabywcy towarów i usług, w pierwszej kolejności będzie obciążać kwotą podatku od towarów i usług rachunek VAT nabywcy towarów i usług i uznawać tą kwotą jego rachunek rozliczeniowy (zasada). Realizacja tych rozliczeń następować będzie na podstawie komunikatu przelewu.

W przypadkach:

• braku środków na rachunku VAT - przelew z tytułu zapłaty faktury będzie realizowany z rachunku rozliczeniowego nabywcy towarów i usług do wysokości odpowiadającej wartości sprzedaży brutto wskazanej w komunikacie przelewu;
• posiadania środków na rachunku VAT w wysokości niewystarczającej na dokonanie zapłaty należności VAT, bank będzie obciążać rachunek VAT do wysokości salda na tym rachunku i uznawać tą kwotą rachunek rozliczeniowy nabywcy towarów i usług;
• braku środków na rachunku rozliczeniowym w wysokości wystarczającej na zapłatę kwoty odpowiadającej wartości sprzedaży brutto, bank nie zrealizuje dyspozycji przelewu;
• gdy płatność za fakturę zostanie dokonana w oparciu o komunikat przelewu, na rachunek odbiorcy, dla którego bank nie prowadzi rachunku VAT, bank dokona zwrotu tych środków na rachunek rozliczeniowy nadawcy.

Po otrzymaniu środków pieniężnych z tytułu należności VAT bank, który prowadzi rachunek rozliczeniowy podatnika, obciąży ten rachunek rozliczeniowy kwotą podatku od towarów i usług i dokona uznania tą kwotą rachunku VAT podatnika, zgodnie z komunikatem przelewu.

Analogiczny jw. tryb postępowania banku dotyczył będzie realizacji przelewu z tytułu zapłaty podatku od towarów i usług na rachunek bankowy urzędu skarbowego.

Ustawa reguluje również szczegółowo sposób postępowania w przypadku zamknięcia rachunku rozliczeniowego posiadacza rachunku VAT (nowy art. 62e Prawa bankowego) Przed zamknięciem rachunku rozliczeniowego bank zamknie rachunek VAT, powiązany z tym rachunkiem rozliczeniowym, jeżeli ten rachunek VAT nie jest powiązany z innym rachunkiem rozliczeniowym. Przed zamknięciem rachunku VAT bank dokona przeksięgowania środków zgromadzonych na rachunku VAT na wskazany przez posiadacza rachunku VAT jego inny rachunek VAT, prowadzony w tym samym banku.

W przypadku gdy na rachunku VAT zgromadzone będą środki, a bank nie prowadzi innego rachunku VAT dla tego posiadacza, posiadacz w celu przelania tych środków na swój rachunek rozliczeniowy będzie musiał wystąpić z wnioskiem do organu skarbowego o uwolnienie środków zgromadzonych na rachunku VAT (art. 108b ustawy o VAT). Wówczas bank na podstawie otrzymanego postanowienia naczelnika urzędu skarbowego o wyrażeniu zgody na taką czynność dokona przeksięgowania środków na rachunek rozliczeniowy posiadacza rachunku VAT. Oznacza to, że podatnik, chcąc przekazać środki zgromadzone na rachunku VAT na rachunek rozliczeniowy, będzie obowiązany do wystąpienia do naczelnika urzędu skarbowego z wnioskiem o przekazanie tych środków, zaś naczelnik urzędu skarbowego po przeprowadzeniu postępowania wyda postanowienie o wyrażeniu zgody lub decyzję o odmowie, jeżeli wystąpią przesłanki tej odmowy wskazane w ustawie o VAT. Jeżeli więc podatnik będzie chciał zamknąć rachunek rozliczeniowy, z którym jest powiązany rachunek VAT, wówczas podatnik będzie musiał:

• dokonać przelewu środków z tego rachunku VAT na inny swój rachunek VAT, prowadzony dla innego rachunku rozliczeniowego w tym samym banku, albo
• wystąpić do naczelnika urzędu skarbowego z wnioskiem o przekazanie środków z rachunku VAT na zamykany rachunek rozliczeniowy.

Oczywiście, podatnik będzie mógł również zadysponować środkami z rachunku VAT przez ich użycie do zapłaty VAT dla swojego dostawcy lub usługodawcy albo do zapłaty VAT do urzędu skarbowego.

Dopiero po tym, jak na rachunku VAT nie będzie żadnych środków, rachunek VAT będzie mógł być przez bank zlikwidowany i w efekcie zlikwidowany będzie mógł być rachunek rozliczeniowy, powiązany z tym rachunkiem VAT.

 

7. Plusy nowej instytucji

Jeśli chodzi o korzyści dla nabywców towarów i usług decydujących się na wprowadzenie mechanizmu podzielonej płatności to, co do zasady, można wskazać na następujące korzyści :

• skrócenie do 25 dni zwrotu przez urząd skarbowy na rachunek VAT nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym,
• odstąpienie przez organy podatkowe od zastosowania regulacji związanych ze stosowaniem sankcji, określonych w art.112b i art., 112 c ustawy o VAT,
• rezygnacja, w określonych przypadkach, z naliczania przez organy podatkowe podwyższonych odsetek za zwłokę w odniesieniu do zaległości w podatku VAT.
• Minusy nowej instytucji

Niestety wdrożenie nowych regulacji, z uwagi na jej specyfikę, może w praktyce oznaczać również pojawienie się dodatkowych kosztów dla mikro i małych przedsiębiorców, tj.:

• jednorazowych nakładów na dostosowanie informatycznych systemów księgowych, które wystąpią w firmach korzystających ze zautomatyzowanych przelewów. Systemy księgowe w tych firmach będą wymagały aktualizacji umożliwiającej korzystanie z formularzy przelewów wykonujących płatność w sposób podzielony.
• zwiększenia nakładów na bieżącą obsługę księgowości, co będzie wynikało m.in. z potrzeby monitorowania wpływów na własne konto VAT oraz z dokonywania ewentualnych korekt przy błędnie przeprowadzonych transakcjach.
• ograniczona możliwość dysponowania środkami zgromadzonymi na rachunku VAT na inne cele niż związane z rozliczeniem VAT (dysponowanie wyłącznie za zgodą organu skarbowego); środki otrzymane na poczet należnego VAT nie będą zatem mogły być wykorzystywane przez firmy do bieżących operacji niezwiązanych z rozliczeniem VAT.