Opodatkowanie usług elektronicznych dla klientów z USA

Użytkowniczka serwisu zwróciła się do nas z prośbą o udzielenie porady prawnej w następującym stanie faktycznym:

W grudniu 2020 r. użytkowniczka zawiesiła działalność gospodarczą, której przedmiotem jest świadczenie usług coachingowych. W czerwcu 2021 r. podpisała umowę z firmą USA jako niezależny kontraktor (Prowider/Independent Contarctor), ale usługi obejmują również coaching. Umowa z firmą USA jest rozliczana przez biuro rachunkowe na podstawie „innej umowy zagranicznej”. Podatek zostanie rozliczony pod koniec roku jako „inne przychody”. Zwróciła się z prośbą o udzielnie odpowiedzi na pytanie, czy powinna opłacić podatek jedynie w Polsce, czy również w USA.

Poniżej nasza odpowiedź.

Zgodnie z ustawą  – Prawo przedsiębiorców, przedsiębiorca ma prawo do zawieszenia prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, jeżeli nie zatrudnia pracowników. Okres zawieszenia wynosi minimum 30 dni i może trwać przez 24 miesiące. Co do zasady w okresie zawieszenia nie można wykonywać czynności wchodzących w zakres prowadzonej firmy i osiągać bieżących przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zawieszenie działalności gospodarczej nie oznacza jednak, że przedsiębiorca ma zakaz dokonywania wszystkich czynności związanych z prowadzeniem swojej firmy. Art. 25 pkt. 2 ustawy wskazuje, jakie czynności w okresie zawieszenia są dopuszczalne. Jest to szeroki katalog czynności, których wykonanie jest możliwe w tym okresie. W okresie zawieszenia działalności gospodarczej przedsiębiorca może:

1. może wykonywać wszelkie czynności niezbędne do zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, w tym rozwiązywania zawartych wcześniej umów;
2. może przyjmować należności i jest obowiązany regulować zobowiązania, powstałe przed datą zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej;
3. może zbywać własne środki trwałe i wyposażenie;
4. ma prawo albo obowiązek uczestniczyć w postępowaniach sądowych, postępowaniach podatkowych i administracyjnych związanych z działalnością gospodarczą wykonywaną przed datą zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej;
5. wykonuje wszelkie obowiązki nakazane przepisami prawa;
6. może osiągać przychody finansowe, także z działalności prowadzonej przed datą zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej;
7. może zostać poddany kontroli na zasadach przewidzianych dla przedsiębiorców wykonujących działalność gospodarczą.

Przejaw każdej innej aktywności poza wskazanymi powyżej byłby uznawany za naruszenie przepisów ustawy. Umowa podpisana przez użytkowniczkę z firmą z USA jako osoba fizyczna, z uwagi na zbieżność zakresu świadczonych usług z usługami świadczonymi z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej może zostać zakwalifikowana jako naruszenie przepisów ustawy – Prawo przedsiębiorców. W celu kompleksowej analizy przedstawionego problemu rekomendujemy przesłanie draftu przedmiotowej umowy.

Kolejną kwestią jest sposób opodatkowania świadczonych przez użytkowniczkę usług elektronicznych. Usługi elektroniczne to usługi świadczone na odległość za pomocą internetu lub sieci elektronicznej. Ich świadczenie jest zautomatyzowane i nie wymaga fizycznego udziału człowieka. Jednak ich wykonanie jest niemożliwe bez wykorzystania technologii informacyjnej.

Definicję usług elektronicznych reguluje art. 2 pkt 26 ustawy o VAT, który odnosi się do usług świadczonych za pomocą środków komunikacji elektronicznej wymienionych w art. 7 rozporządzenia wykonawczego Rady UE nr 282/2011 z 15 marca 2011 r.:

Do usług świadczonych drogą elektroniczną, o których mowa w dyrektywie 2006/112/WE, należą usługi świadczone za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej, których świadczenie – ze względu na ich charakter – jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.

Zasada ogólna mówi, że miejscem świadczenia usług – w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika VAT – jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności. W przypadku usługobiorcy niebędącego podatnikiem VAT, miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie usługodawca posiada siedzibę lub miejsce zamieszkania. Zgodnie z Art. 15 ust. 1 ustawy o VAT: 

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W przypadku usług elektronicznych zasada ogólna ma zastosowanie, gdy odbiorcą jest czynny podatnik VAT. Zgodnie z art. 28b ustawy o VAT miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym podatnik posiada siedzibę lub miejsce zamieszkania.

W sytuacji, gdy usługi elektroniczne świadczone są na rzecz podatnika z USA, miejscem świadczenia usług będzie więc kraj usługobiorcy, a co za tym idzie, usługa ta nie będzie podlegała VAT w Polsce. Wówczas usługodawca wystawia fakturę ze stawką VAT „nie podl.”. Usługi świadczone na rzecz klienta z kraju trzeciego podlegają wykazaniu w JPK V7 jako dostawa towarów i świadczenie usług poza terytorium kraju (poz. 11 deklaracji).

W przypadku gdy usługi elektroniczne świadczone są na rzecz podmiotów niebędących podatnikami VAT ma zastosowanie art. 28k ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem miejscem świadczenia usług również jest miejsce, gdzie usługobiorca posiada siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu. Świadcząc usługi elektroniczne przykładowo na rzecz osoby prywatnej z USA, miejscem opodatkowania w tejże sytuacji będzie USA. Wówczas, analogicznie jak w poprzednim przypadku, usługa będzie opodatkowana w USA.

Stanowisko takie potwierdza interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 29 maja 2018 r. o sygn. 0111-KDIB3-3.4012.94.2018.1.PK:

Analiza okoliczności faktycznych sprawy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa pozwala stwierdzić, że miejscem świadczenia, a zarazem opodatkowania, usług elektronicznych realizowanych przez Spółkę na rzecz osób niebędących podatnikami i niemających miejsca zamieszkania na terenie RP, będzie – zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 28k ustawy – miejsce, w którym osoby te mają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu. Zatem usługi świadczone przez Spółkę nie podlegają opodatkowaniu w kraju

W prawie podatkowym nie występują szczególne przepisy dotyczące ustalania momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku usług elektronicznych. Na mocy art. 19a ust. 1 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi.

Wyjątek może stanowić sytuacja, w której usługi elektroniczne świadczone są w sposób cykliczny. Wówczas zgodnie z art. 19a ust. 3 ustawy o VAT: 

Usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

W związku z powyższym, świadcząc usługi cykliczne, podatnik jako moment powstania obowiązku podatkowego uznaje moment faktycznego dokonania usługi, chyba że usługa świadczona jest w sposób ciągły, wówczas obowiązek podatkowy powstaje z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się otrzymane płatności za daną usługę.

Jak już zostało wyżej wspomniane, aby w pełni ustosunkować się do przedstawionego problemu, rekomendujemy przesłanie draftu przedmiotowej umowy z firmą z USA. Odnosząc się natomiast do prawidłowości wypełnienia dokumentu W-8BEN przesłanego przez firmę z USA, zachęcamy także do przesłania wskazanego formularza celem jego analizy.

Wpisz nasz KRS 0000318482 w deklaracji podatkowej PIT.

Stan prawny na dzień: 31 grudnia 2021 r.

Podstawa prawna:

1. Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 2021.1128 t.j. z dnia 2021.06.24)
2. Ustawa z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 162).
3. Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 685 z późn. zm.).