Koszty uzyskania przychodu w postaci poczęstunku dla klientów

Kawa, herbata, a może obiad? – czy zapewniając kontrahentom, partnerom biznesowym drobny poczęstunek, posiłki, napoje możesz poniesione nań wydatki zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów?

W interpretacji ogólnej z 25 listopada 2013 r. Minister Finansów, podzielając stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w wyroku z dnia 17 czerwca 2011 r., stwierdza, iż wydatki ponoszone przez podatników na drobne poczęstunki (ciastka, paluszki, kanapki), napoje (np. kawa, herbata, woda mineralna, soki), a także posiłki (np. obiady i lunche) podawane w siedzibie podatnika lub poza nią, podczas prowadzenia rozmów z kontrahentami, inwestorami, wykonawcami itp. dotyczących zakresu prowadzonej przez podatników działalności mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.

Wydanie w.w. Interpretacji Ogólnej oraz poprzedzającego wyroku NSA było koniecznością wobec niejednolitej linii orzeczniczej tak sądów, jak i organów administracji podatkowej w kwestii możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wydatków na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów podawanych podczas spotkań z kontrahentami, inwestorami, wykonawcami itp. (dalej: spotkania biznesowe) w świetle brzmienia art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: u.p.d.o.p.).^[1]

 

Stan prawny

Do dnia 31 grudnia 2006 r. przepisy ustawy wyłączały spod pojęcia kosztów uzyskania przychodów koszty reprezentacji i reklamy w części przekraczającej 0,25% przychodu, chyba że reklama była prowadzona w środkach masowego przekazu lub publicznie w inny sposób. Nowelizacją, która weszła w życie 1 stycznia 2007 r. zlikwidowano limit wydatków na reklamę niepubliczną zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów, a obecnie art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesione na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

 

Zagadnienie prawne

Zatem kluczowe dla ustalenia, czy dane koszty podlegają wykluczeniu z kosztów uzyskania przychodu jest, to czy mogą one stanowić koszty reprezentacji.

Pojęcie „reprezentacja” nie zostało przez ustawodawcę określone ani w przepisach obowiązujących przed nowelizacją, ani też w ustawie obecnie obowiązującej. Doktryna i judykatura nie wypracowała jednolitej definicji tego pojęcia. Sądy administracyjne w swoich orzeczeniach wyrażały stanowisko, iż wobec barku legalnej definicji, należy posiłkować się definicją słownikową, iż reprezentacja to „okazałość”, „wystawność”, „wytworność”^[2]. W innych orzeczeniach sądy administracyjne uznawały z kolei, że termin „reprezentacja” oznacza „przedstawicielstwo”, a nie „wystawność”, „okazałość”, „wytworność”^[3].

 

Rozstrzygnięcie

Mając na uwadze powyżej zasygnalizowane rozbieżności Naczelny Sąd Administracyjny przedstawił zaprezentowane wyżej zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia składowi siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego. Uchwała 7 sędziów NSA również, co prawda nie zdefiniowała pojęcia „reprezentacji”, ale poczyniła pewne, ogólne uwagi (powtórzone przez Ministra Finansów w Interpretacji ogólnej z 25 listopada 2013 r., którymi należy kierować się przy wykładni art.16 ust. 1 pkt 28, a mianowicie:

1. „[…] przepis art. 15 ust. 1 zdanie pierwsze u.p.d.o.p. należy rozumieć w sposób następujący: kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów (zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów), z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16, w przypadku których cel poniesienia jest bez znaczenia dla możliwości zaliczenia ich albo nie do kosztów uzyskania przychodów, zaś decydujące znaczenie ma jednoznaczne wskazanie ustawodawcy, czy dany koszt jest kosztem uzyskania przychodu, czy też nie.”^[4]
2. „Wymienienie w przepisach podatkowych jako przykładowych kosztów reprezentacji wydatków na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych, nie oznacza, iż wydatki tego rodzaju zawsze muszą zostać wyłączone z kosztów uzyskania przychodów. Kwalifikacja każdego przypadku powinna być odrębna, pod kątem warunków i okoliczności uzasadniających poniesienie takich wydatków.
3. Dla kwalifikacji danych wydatków jako wydatków na reprezentację wykluczonych z kosztów uzyskania przychodów nie jest istotne miejsce podawania poczęstunków, świadczenia usług gastronomicznych etc, tj. nie bierze się pod uwagę tego, czy poczęstunki odbywają się w siedzibie firmy, czy też poza nią. Dla oceny takich wydatków nie są także istotne takie cechy jak wystawność, wytworność, okazałość poczęstunków. Nie ma bowiem możliwości skonstruowania miernika dla określenia poziomu wystawności, wytworności, okazałości czy przepychu jednakowego dla wszystkich podmiotów gospodarczych.”^[5]

W konkretnym stanie faktycznym na podstawie, którego orzekał NSA, spółka prowadziła działalność handlową w zakresie produkcji tworzyw sztucznych, w tym export i import, co wiązało się z koniecznością przeprowadzania spotkań o charakterze biznesowym, w trakcie których prowadzone były negocjacje handlowe, warunki rzeczowe i finansowe dostaw i zakupów, indywidualne warunki i udogodnienia tych transakcji. Spotkania biznesowe odbywały bądź w siedzibie spółki i wówczas kontrahenci byli częstowani drobnym poczęstunkiem (catering) oraz napojami (kawa, herbata,) albo w restauracji, gdzie spółka pokrywała koszty posiłków. NSA uznał, iż z przedstawionego stanu faktycznego pomiędzy poniesionym wydatkiem polegającym na poczęstunku (zarówno dostarczonym w firmie, jak i poza jej siedzibą), a osiągniętym przychodem zachodzi związek przyczynowy. Jednocześnie wydatki te jak podano to „drobny poczęstunek oraz napoje (kawa, herbata)” oraz „obiad lub innym posiłek na koszt zapraszającego”, to nic innego jak wydatek mieszczący się w kategorii wydatków wskazanych w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. NSA stwierdził również, iż w opisywanym przypadku zarówno usługi gastronomiczne w formie cateringu, jak i usługi gastronomiczne świadczone na zewnątrz pozostawały w ścisłym związku z prowadzonymi rozmowami handlowymi, a ich jedynym, głównym celem nie była poprawa wizerunku podatnika. Towarzyszyły czynnościom związanym z zawarciem kontraktu, co należy przyjąć jako bezpośrednio związane z przychodami podatnika wynikającymi z realizacji tego kontraktu.

Reasumując należy podkreślić, iż każda sprawa powinna być przedmiotem odrębnej oceny pod kątem okoliczności w jakich doszło do poniesienia omawianych wydatków.

Minister Finansów w Interpretacji ogólnej z 25 listopada 2013 r., potwierdza stanowisko NSA wskazując, iż „poniesione wydatki na zakup żywności, napojów i usług gastronomicznych powinny spełniać wymogi przepisów art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., czyli być poniesionymi w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Ponadto tylko wydatki na zakup tych usług gastronomicznych stanowiących koszty uzyskania przychodu zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., których jedynym (głównym) celem jest tworzenie lub poprawa wizerunku firmy na zewnątrz podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na zasadach określonych w art. 16 ust. 1 pkt 28

 

Podstawa prawna:

• Interpretacja ogólna Nr DD6/033/127/SOH/2013/RD-120521Ministra Finansów z dnia 25 listopada 2013 r. w zakresie możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów ponoszonych przez podatników wydatków na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów,
• Wyrok NSA z dnia 17 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 702/11,
• Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2019 r. , poz. 865)

--

^[1] dot. również art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

^[2] np. Wyrok z dnia 25 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 2200/10

^[3] np.Wyrok z dnia 25 stycznia 2012 r. sygn. akt II FSK 1445/10)

^[4] Wyrok NSA z dnia 17 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 702/11.

^[5] Interpretacja ogólna Nr DD6/033/127/SOH/2013/RD-120521Ministra Finansów z dnia 25 listopada 2013 r.